Kabinett beschließt Unternehmenssteuerreformgesetz 2008
Die Bundesregierung setzt ihre steuerlichen Reformgesetze zügig um. Am 14. März 2007 hat das Bundeskabinett den Gesetzentwurf zur Unternehmenssteuerreform 2008 beschlossen. Wir knüpfen im Folgenden an unseren Bericht aus unserer letzten Ausgabe an und fahren fort mit den Änderungen bei den ertragsteuerlichen Bemessungsgrundlagen.

1. Änderungen im Einkommensteuergesetz: Einführung eines Investitionsabzugsbetrages für kleinere und mittlere Unternehmen
Die bisherige Ansparabschreibung gemäß § 7g EStG wird ersetzt durch einen Investitionsabzugsbetrag für kleinere und mittlere Unternehmen. Künftig können bis zu 40% des Investitionsbetrags für die Anschaffung beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens außerhalb der Bilanz abgezogen werden. Gegenüber dem bisherigen Recht erhöht sich der Investitionsabzug von bisher 154.000 EUR auf 200.000 EUR. Eine weitere Verbesserung besteht darin, dass auch für gebrauchte Wirtschaftsgüter ein Investitionsabzug in Anspruch genommen werden kann. Im Jahr der Anschaffung werden die Anschaffungskosten um bis zu 40% vermindert, während gleichzeitig der Investitionsabzugsbetrag von 40% außerbilanziell wieder gewinnerhöhend hinzugerechnet wird. Damit verbleiben als Abschreibungsbemessungsgrundlage nur noch 60% des Investitionsbetrages. Durch die außerbilanzielle Kürzung und Hinzurechnung entfällt die bisherige buchmäßige Bildung von Rücklagen. Bleibt die Investition aus, ist der ursprünglich geltend gemachte Abzugsbetrag wieder rückgängig zu machen. Anders als bisher erfolgt eine Korrektur der Veranlagung des Wirtschaftsjahres, in dem der Abzugsbetrag in Anspruch genommen wurde. Damit kommt künftig eine Verzinsung gemäß § 233a AO in Betracht. Neben dem Investitionsabzug können kleinere und mittlere Betriebe nach §§ 7g Abs. 5 und 6 EStG eine zusätzliche Sonderabschreibung von 20% in Anspruch nehmen. Voraussetzung für die Gewährung des Investitionsabzugsbetrages ist nach wie vor die Einhaltung bestimmter Größenmerkmale. Das Betriebsvermögen darf bei Bilanzierenden im Jahr der Inanspruchnahme nicht über 210.000 EUR hinausgehen. Bei Überschussrechnern wird auf den Gewinn abgestellt, der 100.000 EUR nicht übersteigen darf.

Einschränkung der GWG Abschreibung
Die Voraussetzungen für die Vornahme einer GWG Abschreibung werden wie folgt eingeschränkt:

1. Bei den Überschusseinkünften bleibt es bei der bisherigen Regelung und der 410 EUR-Grenze für den Sofortabzug als Werbungskosten
2. Bei den Gewinneinkünften wird die betragsmäßige Grenze jeweils auf 100 EUR herabgesetzt
3. Das bisherige Wahlrecht wird durch eine Pflicht zur Vollabschreibung ersetzt.

Dadurch entfallen die bisherigen Aufzeichnungspflichten für diese Gruppe der Wirtschaftsgüter. Bewegliche abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, deren Anschaffungskosten zwischen 100 EUR und 1.000 EUR liegen, sollen künftig zu einem Sammelposten pro Jahr zusammengefasst und gleichmäßig auf 5 Jahre abgeschrieben werden. Voraussetzung ist auch hier eine eigenständige Nutzung des jeweiligen Wirtschaftsguts. Dies richtet sich nach den bereits bislang geltenden Abgrenzungskriterien für GWG-fähige Wirtschaftsgüter.

Endgültiger Wegfall der degressiven Abschreibung
Für bewegliche Wirtschaftsgüter, die ab dem 01. Januar 2008 angeschafft oder hergestellt wurden, entfällt die Möglichkeit zur Vornahme einer degressiven Abschreibung gem. § 7 Abs. 2 und 3 EStG.

2. Änderungen bei der Körperschaftsteuer: Verschärfungen beim Mantelkauf
Die bisherige Regelung zum Verlustausgleich in § 8 Abs. 4 KStG wird ersetzt durch eine neue zweistufige Verlustabzugsbeschränkung in § 8c KStG. Bei einer Anteils- oder Stimmrechtsübertragung zwischen 25 und 50% ist ein quotaler Untergang des Verlustabzuges vorgesehen. Werden innerhalb eines Zeitraums von 5 Jahren mehr als 25% der Anteile übertragen, liegt ein schädlicher Anteilseignerwechsel im Sinne der Vorschrift vor. Entsprechend der Höhe der Anteilsänderung kommt es zum quotalen Untergang des Verlustabzuges. Ein Wechsel der Anteilseignerstellung ist sowohl in Fällen des unmittelbaren als auch mittelbaren Wechsels der Anteilseignerstellung gegeben.

Werden innerhalb von 5 Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50% der Anteile an einen Erwerber übertragen, geht der Verlustabzug vollständig unter. Dem Erwerber gleichgestellt wird die Gruppe der nahe stehenden Personen. Die neue Vorschrift ist erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2008 anzuwenden. Ferner gilt sie nur für Anteilsübertragungen die nach dem 31. Dezember 2007 erfolgt sind.

3. Änderungen bei der Gewerbesteuer
Gemäß § 4 Abs. 5b EStG ist die Gewerbesteuer samt Nebenleistung in Zukunft nicht mehr als Betriebsausgabe abzugsfähig. Dies gilt erstmals für Erhebungszeiträume, die nach dem 31. Dezember 2007 enden. Für Erhebungszeiträume ab 2008 kommt für alle Gewerbebetriebe ein einheitlicher Hebesatz von 3,5% zum Ansatz.

Die Hinzurechnungsvorschriften des § 8 beim Gewerbeertrag werden vereinheitlicht. In § 8 Nr. 1 GewstG werden die bisherigen Hinzurechnungen für Nutzungsentgelte der Nr. 1, 3 und 7 GewStG zusammengefasst. Die Hinzurechnung erfolgt dabei künftig unabhängig von der steuerlichen Behandlung beim Empfänger der Vergütung. Es werden künftig einheitlich 25% der Finanzierungsentgelte dem Gewerbeertrag hinzugerechnet. Die 25- Hinzurechnung erfolgt auf Basis einer unterschiedlichen Bemessungsgrundlage, je nach Art der Vergütung. Die echten Schuldzinsen für Darlehen, Renten, dauernde Lasten und Gewinnanteile stiller Gesellschafter werden zu 100% in die 25%-Hinzurechnung einbezogen. Miet- und Pachtzinsen für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens gehen zu 1/5 in die 25%-Zurechnung ein. Bei den Miet- und Pachtzinsen für unbewegliche Wirtschaftsgüter sind es ¾ der Entgelte. Von den Aufwendungen für zeitlich befristete Lizenzen und Konzessionen werden nur ¼ als Bemessungsgrundlage der 25%-Regelung herangezogen. Eine Hinzurechnung erfolgt jedoch erst dann, wenn die Summe der hiernach sich ergebenden Beträge die Freigrenze von 100.000 EUR übersteigt.
Mit der Neuregelung der Hinzurechnungsvorschrift für die Nutzungsentgelte in § 8 Nr. 1 GewStG wird die korrespondierende Kürzungsvorschrift des § 9 Nr. 4 GewStG gestrichen.

Schließlich wird die Vorschrift zum gewerbesteuerlichen Verlustabzug gem. § 10a GewstG an die neue körperschaftsteuerliche Abzugsbeschränkung des § 8c KStG angelehnt. Sie findet erstmals auf Erhebungszeiträume ab 2008 Anwendung.

In unserer nächsten Ausgabe fahren wir fort mit unserem Bericht über den Gesetzentwurf zur Unternehmenssteuerreform. Wir werden darin über die neue Zinsschranke bei Körperschaften sowie die Abgeltungssteuer berichten.

Aktuelles zur Streichung der Entfernungspauschale ab 2007
Nach Einführung des sog. Werkstorprinzips sind Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte erst ab einer Entfernung von mehr als 21 Kilometer zu berücksichtigen. Die im Schrifttum aufgeworfene Frage der Verfassungsmäßigkeit dieser Einschränkung wurde in jüngster Zeit auch von mehreren Finanzgerichten aufgegriffen. Das niedersächsische Finanzgericht hält die Regelung in § 9 Abs. 2 EStG für verfassungswidrig. Sie verstoße gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG. Es liege ein Verstoß gegen das subjektive und objektive Nettoprinzip vor, so das Gericht. Gemäß der Verfügung der OFD Münster ruhen unerledigte Einsprüche kraft Gesetz gemäß § 363 Abs. 2 AO. Es wird unterstellt, dass sich die Einspruchsführer auf das o.g. Verfahren stützen. Das Finanzgericht Baden-Württemberg hat hingegen die Kürzung der Pendlerpauschale als verfassungsgemäß bestätigt. Das Gericht hat aber die Revision zugelassen. Die Entscheidung des BFH zu den anhängigen Verfahren bleibt anzuwarten.

Steuerberatungskosten ab 2006
Der Umgang mit den Steuerberatungskosten ab 2006 aufgrund der Einschränkung des § 10 EStG bereitet nach wie vor Schwierigkeiten im Beratungsalltag. Erschwerend kommt hinzu, dass sich die Finanzverwaltung bislang noch sehr bedeckt hält. Nach der Verfügung der OFD Koblenz vom 15. Januar 2007 ist ein BMF-Schreiben in Vorbereitung, das die Zuordnung der Steuerberatungskosten zu den Betriebsausgaben oder Werbungskosten regeln soll. Bis dahin vertritt die OFD folgende Auffassung:

1. Bei den Steuerberatungskosten gilt das Zu- und Abflussprinzip. Beratungskosten, die nach dem 31. Dezember 2005 bezahlt wurden, fallen sämtlich unter das Abzugsverbot. Dabei ist es unerheblich, für welchen Zeitraum sie angefallen sind.
2. Einheitliche Kosten müssen anhand eines objektiven Aufteilungsschlüssels in einen abziehbaren und nicht abziehbaren Teil aufgeteilt werden. Richtlinie 10.8 Satz 2 der Einkommensteuerrichtlinie 2005 enthält eine Vereinfachungsregelung, wonach bei Rechnungen bis 520 EUR der Zuordnung des Steuerpflichtigen gefolgt wird. Diese Vereinfachungsregel ist mit Wirkung ab 2006 nicht mehr anwendbar, so die OFD in ihrer Verfügung. Die Verfügung enthält jedoch keine Aussagen darüber, welcher Aufteilungsmaßstab als objektiv sachgerecht akzeptiert wird. Daher liegt es bis auf Weiteres in der Hand eines jeden Beraters, für einen individuell objektiven Aufteilungsmaßstab Vorkehrungen zu treffen. Als Orientierung könnte die Zuteilung der Kosten anhand der Gebührenrechnung dienen. Wir empfehlen, die Rechnungen durch eine kanzleiinterne Zeit– und Aufwandsdokumentation zu belegen. Diese sollte zusammen mit den Rechnungen als Beleg einer sachgerechten Zuordnungsentscheidung mit der Einkommensteuererklärung aufbewahrt werden.
3. Abschließend weist die Verfügung noch darauf hin, dass die Mitgliedsbeiträge der Lohnsteuerhilfevereine mangels objektiven Aufteilungsmaßstabs gänzlich vom Abzugsverbot betroffen sind.

Der BMF hat sein Anwendungsschreiben zur Steuerermäßigung gewerblicher Einkünfte aus dem Jahre 2002 neu überarbeitet. Notwendig wurde dies, nachdem der Gesetzgeber die komplizierten Vorschriften der Mindestbesteuerung gem. § 2 Abs. 3 EStG mit Wirkung ab 2004 zur allgemeinen Erleichterung aller Beteiligten wieder aufgehoben hat. Die Anwendung der Ermäßigungsvorschrift bereitete in den Zeiten bis 2003 Schwierigkeiten, da hier das Zusammenspiel von Verlustausgleich und der Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrages mehrere Auslegungsmöglichkeiten zuließ.

Wir möchten Ihnen nachfolgend diese Problematik auf der Grundlage des Beitrages in den NWB kurz näher bringen. Zunächst zur Verlustverrechnung in den Jahren bis 2003. Gewerbliche Gewinne werden in einem ersten Schritt mit gewerblichen Verlusten in unbegrenzter Höhe verrechnet. Im Anschluss an diesen horizontalen Verlustausgleich wurden die darüber hinausgehenden Verluste mit den übrigen Einkünften anteilig verrechnet. Hier galt jedoch die Beschränkung der Mindestbesteuerung, d.h. eine vollständige Verrechnung wurde nur in Höhe eines Sockelbetrages von 51.500 EUR gewährt. Darüber hinaus gehende Verluste dürfen nur bis zur Hälfte mit verbleibenden Gewinnen verrechnet werden.
Fraglich war nunmehr, ob bei der Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrages gem. § 35 EStG auch die Regelungen der Mindestbesteuerung anzuwenden waren. Die Finanzverwaltung forderte dies auch für die Anwendung des § 35 EStG. Für Zwecke der Steuerermäßigung musste danach zunächst der Anteil der gewerblichen Einkünfte nach Verlustverrechnung ermittelt und ins Verhältnis zur Summe der Einkünfte nach Verlustausgleich gesetzt werden. Der sich hiernach ergebende Anteil der tariflichen Steuern bildete damit den Ermäßigungshöchstbetrag. Kritiker dieser Verwaltungsregelung forderten hingegen, dass eine Verrechnung der Verluste vorrangig mit den übrigen Einkünften zu erfolgen hat. Andernfalls fällt die Entlastungswirkung des § 35 EStG zu gering aus und verfehlt damit ihre Wirkung. Dem ist nunmehr auch der BFH in seiner aktuellen Entscheidung 27. September 2006 gefolgt. Mangels ausdrücklicher Regelung in § 35 EStG ist der Senat der Meinung, dass negative Einkünfte vorrangig mit nicht tarifbegünstigten positiven Einkünften verrechnet werden müssen. Nur wenn solche positiven Einkünfte nicht vorhanden seien, kommt eine Verrechnung mit begünstigten Einkünften in Betracht, so der BFH.

Der BFH hat mit seiner Entscheidung der Verwaltungsauffassung widersprochen. Es kann also in einschlägigen Fällen eine vorrangige Verrechnung der Verluste mit den nicht begünstigten gewerblichen Einkünften eingefordert werden. Das Urteil betraf jedoch einen Altfall, der die Rechtslage der komplizierten Mindestbesteuerung bis einschließlich 2003 betraf. Derzeit ist noch nicht bekannt, wie die Finanzverwaltung auf dieses Urteil reagieren wird. Bis dahin empfehlen wir alle noch nicht bestandskräftigen Veranlagungen bis 2003 offen zu halten und Rechtsmittel einzulegen.

Das neue BMF-Schreiben vom 12. Januar 2007 regelt die Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrages nach Wegfall der Mindestbesteuerung gem. § 2 Abs. 3 Satz 2-8 EStG. Das BMF hat sich in seinem Erlass an den Vorgängererlass angelehnt. Er hat sich damit erneut gegen die „Meistbegünstigung“ und für eine „anteilige Begünstigung“ ausgesprochen. Ob dieses Ergebnis auch nach einer vorherigen Kenntnis des BFH-Urteils so ausgefallen wäre, erscheint zumindest fraglich. Die Lösung ist aus rechtssystematischen Gründen gewählt worden. Gegen eine vorrangige Verrechnung mit nicht privilegierten Einkünften sprach die unzulässige Privilegierung gewerblicher Einkünfte, die nach Auffassung des BMF dem Sinn und Zweck des Gesetzes zuwiderlaufe. Die Autorin weist als Vertreterin des BMF darauf hin, dass diese Frage höchstrichterlich noch nicht geklärt ist und ggf. in einem weiteren Revisionsverfahren zu klären sei. Derzeit seien jedoch noch keine Verfahren zu dieser Frage anhängig. Die vom BFH zur alten Rechtslage ergangene Entscheidung lässt sich jedoch durchaus auch auf die neue vereinfachte Mindestbesteuerung ab 2004 übertragen. Auch hier führt eine anteilige Verrechnung der Verluste mit den gewerblichen Einkünften dazu, dass der Gesetzeszweck des § 35 EStG verfehlt wird.

Die Finanzverwaltung hat bekanntlich einige Zeit auf sich warten lassen, bis sie auf das EuGH-Urteil in der Rechtssache „Seeling“ reagiert hat. Der EuGH hat in seiner Entscheidung vom 08. Mai 2003 festgestellt, dass bei einem gemischt genutzten Grundstück die private Nutzung als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer zu unterwerfen ist. Der Vorsteuerabzug aus dem Erwerb bzw. der Herstellung des Grundstücks kann dafür in vollem Umfang in Anspruch genommen werden. Die Finanzverwaltung und der Gesetzgeber haben daraufhin die Verteilung der Anschaffungs- und Herstellungskosten auf 10 Jahre gesetzlich festgeschrieben statt bisher auf 50 Jahre. In einer Folgeentscheidung des EuGH in der Rechtssache „Wollny“ vom 14. September 2006 hat der Senat die Verteilung auf 10 Jahre als EU-rechtskonform bestätigt.

Mit Schreiben vom 13. April 2004 folgert das BMF aus dem Urteil, dass auch die spätere Entnahme des Grundstücks aus dem Unternehmensvermögen zwingend umsatzsteuerpflichtig zu behandeln sei. Früher war dies ebenso steuerfrei möglich wie die Veräußerung nach § 4 Nr. 9a UStG. Das BMF folgert bei richtlinienkonformer Auslegung, dass die Entnahme nicht als steuerfrei behandelt werden könne. Diese Sichtweise soll nach dem BMF-Schreiben für alle Entnahmen von Grundstücken und Gebäuden ab dem 01. Juli 2004 gelten.

Die Autoren des Newsletters, Dr. Zugmaier und Dr. Küffner sind der Meinung, dass diese vom BMF vertretene Auffassung den Vorgaben der Mehrwertsteuer-Richtlinie widerspricht. Sie haben daher bei der EG Kommission Beschwerde eingelegt wegen Nichtbeachtung des Gemeinschaftsrechts gegen die Bundesrepublik Deutschland angeregt. Wie die EG Kommission nun mitgeteilt hat, hatte die Beschwerde Erfolg. Es wurde ein Vertragsverletzungsverfahren gegen die Bundesrepublik Deutschland gemäß Artikel 226 EG-Vertrag eingeleitet (AZ IN/C/05/4909).

Die zwingend steuerpflichtige Behandlung der Grundstücksentnahme, wie sie vom BMF aus dem EuGH-Urteil gefolgert wird, ist im Fachschrifttum äußerst umstritten und wird überwiegend abgelehnt. Nach Art. 16 Abs. 1 der MwSt-RL wird die Entnahme eines Gegenstands aus dem Unternehmens- in das Privatvermögen einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt. Nach diesen Vorgaben der Mehrwertsteuer-Richtlinie ist die Entnahme eines Grundstücks zwingend umsatzsteuerfrei.

Der Autor gibt in seinem Beitrag einen kurzen Abriss über die divergierende Rechtsprechung des BFH zur Frage der erweiterten Gewerbeertragsteuerkürzung. Wir haben bereits mehrfach in letzter Zeit über den Wandel der Auffassung des BFH zur Frage der Schädlichkeit geringfügiger Nebentätigkeiten berichtet.

In seinem aktuellen Beitrag weist er auf ein ähnliches Problem bei den sog. Existenzgründern hin. Existenzgründer ist nach dem Wortlaut nur derjenige, der innerhalb der letzten 5 Jahre keine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt hatte. Das Gesetz nimmt ferner Personen aus, die innerhalb der letzten 5 Jahre an einer Kapitalgesellschaft wesentlich im Sinne des § 17 EStG beteiligt waren, oder die als Mitunternehmer gewerbliche Einkünfte erzielt hatten. Für den Unternehmensberater, der im entschiedenen Fall erstmals wirklich selbständig tätig war, wurde eine geringfügige Beteiligung an einer Publikums-GmbH & Co. KG innerhalb dieser 5-Jahresfrist zum Verhängnis.

Der BFH entschied, dass nach dem Gesetzeswortlaut eine Existenzgründerrücklage prinzipiell nicht mehr gewährt werden kann. Selbst das Halten einer geringfügig gewerblichen Beteiligung ist hiernach schädlich, so der BFH. Der Senat hielt es nicht für sachgerecht, eine Ausnahme für geringfügig beteiligte Mitunternehmer zu bestätigen. Auch der Umstand, dass Beteiligungen an Kapitalgesellschaften erst ab 10% (§ 17 EStG a.F.) als schädlich gelten, hinderten den BFH nicht an seiner restriktiven Auslegung.
Dem Existenzgründer half auch nicht der Verweis auf das Urteil des gleichen Senats vom 11. August 1999. Darin ging es um die Frage einer geringfügigen gewerblichen Tätigkeit einer ansonsten freiberuflich tätigen Personengesellschaft. Der Senat hatte hier die untergeordnet schädliche gewerbliche Nebentätigkeit als unschädlich beurteilt. Die differenzierte Beurteilung in beiden Fällen hielt der Senat jedoch für sachgerecht.

Die Praxis muss mit dieser Entscheidung leben. Sie macht erneut deutlich, dass selbst innerhalb eines Senats des BFH für den Rechtsanwender vergleichbare Fälle völlig unterschiedlich beurteilt werden.
Dem interessierten Leser können sich die Gründe für die differenzierte Behandlung desselben Senats jedoch nur schwer erschließen. Es verbleibt vielmehr der Eindruck, dass der BFH in Fällen der Gesetzesauslegung keine einheitliche und erkennbare Linie vertritt. Im einen Fall werden die Erbsen handverlesen, im anderen Fall dagegen zu Brei geschlagen, so der Autor in seinem abschließenden Resümee.
Nicht selten gehen nichtselbständige Steuerpflichtige gewerbliche Beteiligungen an Publikumsfonds ein. Die Steuerpflichtigen sollten hier darauf hingewiesen werden, dass dies ggf. die spätere Inanspruchnahme der erweiterten Existenzgründerrücklage gem. § 7g Abs. 7 EStG gefährden kann.

Zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Holdinggesellschaften hat der BMF nunmehr mit Schreiben vom 26. Januar 2007 die Sichtweise der Finanzverwaltung dargelegt. Wir haben über diese Thematik bereits vor genau einem halben Jahr berichtet. Wir schließen an diesen Bericht an und geben Ihnen im Folgenden einen Überblick über die vom BMF vertretene Rechtsauffassung.

Zur umsatzsteuerlichen Beurteilung sind Holdinggesellschaften in vermögensverwaltende und Führungs- oder Funktionsholdings zu unterscheiden. Daneben sind auch gemischte Holdinggesellschaften anzutreffen, die sowohl einen vermögensverwaltenden als auch einen geschäftsleitenden unternehmerischen Bereich unterhalten. Soweit sich die Holding auf den Erwerb, das Halten und Veräußern von Beteiligungen beschränkt, ist sie nach der Rechtsprechung des EuGH nicht unternehmerisch tätig. Die reine Finanzholding ist also kein Unternehmen im Sinne des UStG. Die Rechtsfolge ist die Versagung des Vorsteuerabzuges auf Eingangsrechnungen. Sofern eine unternehmerisch aktiv tätige Gesellschaft auch Beteiligungen hält, ist dieser Bereich grundsätzlich dem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen. Wie die nachfolgend dargestellten Ausnahmen zeigen, gilt diese Beurteilung jedoch nicht uneingeschränkt. Greift die Holding als Führungs- und Funktionsholding aktiv in das Tagesgeschäft der Beteiligung ein, ist sie unternehmerisch tätig. Eine Holding kann darüber hinaus sowohl als Finanzholding, als auch als Führungs- und Funktionsholding gegenüber einzelnen Beteiligungen tätig werden. In diesen Fällen unterhält sie sowohl einen nichtunternehmerischen als auch einen unternehmerischen Bereich.

Die grundsätzlich nichtunternehmerische Tätigkeit einer Finanzholding wird dann wieder als unternehmerisch qualifiziert, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Soweit Beteiligungen im Sinne eines gewerblichen Wertpapierhandels erworben und veräußert werden. Dies gilt nur dann, wenn der Wertpapierhandel nachhaltig betrieben und mit Einnahmenerzielungsabsicht ausgeübt wird.
2. Wenn die Beteiligung der Förderung einer bestehenden oder beabsichtigten unternehmerischen Tätigkeit dient. Als Beispiele nennt das BMF-Schreiben die Sicherung bestehender Einkaufskonditionen, die Verschaffung von Einfluss bei den Konkurrenten, die Sicherung von Absatzkonditionen usw.
3. Soweit die Holding entgeltliche Dienstleistungen gegenüber der Beteiligungsgesellschaft erbringt. Hierbei muss es sich um unternehmerische Leistungen handeln, wie z.B. das entgeltliche Erbringen von administrativen, finanziellen, kaufmännischen oder technischen Dienstleistungen.

Das Innehaben einer Beteiligung stellt demnach nur dann eine unternehmerische Tätigkeit dar, wenn die Beteiligung im Zusammenhang mit einem unternehmerischen Grundgeschäft erworben wurde. Hier reicht nicht jeder beliebige Zusammenhang mit der unternehmerischen Haupttätigkeit aus. Vielmehr muss zwischen der Beteiligung und der unternehmerischen Haupttätigkeit ein erkennbarer und objektiver wirtschaftlicher Zusammenhang bestehen. Nach der Rechtsprechung des EuGH ist es erforderlich, dass die gesellschaftsrechtliche Beteiligung zu den Kostenelementen der Haupttätigkeit gehört.

Abschließend geht der BMF noch auf die Handhabung bei der Beurteilung des Vorsteuerabzuges ein. Hiernach muss in einem ersten Schritt beurteilt werden, ob eine Beteiligung nach den vorstehenden Grundsätzen dem unternehmerischen oder nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen ist. Vorsteuern im Zusammenhang mit unternehmerisch gehaltenen Beteiligungen sind vollumfänglich abzugsfähig. Hierbei muss jedoch bei der jeweiligen Eingangsleistung differenziert werden, in welche Ausgangsumsätze die bezogene Eingangsleistung als Kostenelement einfließt. Soweit keine eindeutige Zuordnung möglich ist, ist eine Aufteilung nach der Gesamtschau der Verhältnisse vorzunehmen. Bei gemischten Holdinggesellschaften sind Eingangsvorsteuern, die beide Bereiche betreffen, für Zwecke des Vorsteuerabzuges aufzuteilen. Das BMF sagt jedoch nichts darüber aus, nach welchem Aufteilungsmaßstab die Aufteilung vorzunehmen ist. Betroffen hiervon sind in erster Linie allgemeine Verwaltungs- und Beratungskosten der Holding.

Mit der Entscheidung für die sog. Sphärentheorie muss sich die Beratungspraxis mit der häufig schwierigen Abgrenzung und Aufteilung des Vorsteuerabzuges befassen. Dabei sollte möglichst frühzeitig eine Einstufung der Beteiligung als unternehmerische oder nichtunternehmerische Beteiligung nach den vorstehenden Grundsätzen erfolgen. Auch muss ein Nachweis gelingen, dass die Eingangsleistung der Holding in die Preiselemente der Haupttätigkeit mit eingegangen ist. Hier sollte in Zukunft besonderes Augenmerk auf eine hinreichende Dokumentation der Kalkulationsgrundlagen gelegt werden. Das BMF-Schreiben gibt abschließend noch die Voraussetzungen für eine umsatzsteuerliche Organschaft wieder. Für ein umsatzsteuerliches Organschaftsverhältnis muss die Beteiligung zwingend zum unternehmerischen Bereich der Holding gehören. Dies erfordert neben der organisatorischen und finanziellen Eingliederung auch die wirtschaftliche Eingliederung. Für die wirtschaftliche Eingliederung genügt eine gegenseitige Förderung und Ergänzung. Dabei müssen aber mehr als nur unerhebliche wirtschaftliche Beziehungen bestehen. Die Organschaft umfasst aber nur den unternehmerischen Bereich einer Kapitalgesellschaft. Für die finanzielle Eingliederung stellt das BMF klar, dass hierbei auch eine mittelbare Beteiligung über eine nichtunternehmerisch tätige Finanzholding ausreichend ist. Die Finanzholding wird dann jedoch nicht Teil der Organschaft. Noch ein abschließender Hinweis auf ein aktuell anhängiges Verfahren beim EuGH. Die Frage des zutreffenden Vorsteuerabzuges bei einer gemischten Tätigkeit einer Holding ist noch nicht abschließend geklärt. Das Finanzgericht Niedersachsen hat diese Frage jüngst dem EuGH mit Urteil vom 05. Oktober 2006 zur Beurteilung vorgelegt. Über die vom BMF vorgenommene Einschränkung des Vorsteuerabzuges ist daher das letzte Wort noch nicht gesprochen. Wir werden Sie über den Ausgang des Verfahrens auf dem Laufenden halten.

Der BFH hat seine strikte Ablehnung steuerfreier Zuschläge an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer im Jahre 2005 etwas gelockert. Demnach können steuerfreie Zuschläge an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer ausnahmsweise dann gewährt werden, sofern die Zuschläge auch Nichtgesellschaftern gewährt werden. Dieser betriebsinterne Fremdvergleich deutet auf betriebliche Gründe hin und überlagert eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung. In allen anderen Fällen jedoch ist die Zahlung von steuerfreien Zuschlägen für Sonntags- und /oder Nachtarbeit nicht mit dem Aufgabenbild eines Gesellschafter-Geschäftsführers in Einklang zu bringen. Im Streitfall war die Klägerin mit 20% nicht beherrschende Gesellschafterin. Sie war auch nicht zur Geschäftsführerin bestellt, sondern als leitende Angestellte beschäftigt. Ihr Ehemann hielt als Gesellschaftergeschäftsführer die restlichen 80% der Geschäftsanteile. Der BFH machte es sich nicht leicht in seiner Entscheidung. Er stellte fest, dass die Beurteilung sich grundsätzlich nach den konkreten Umständen des jeweiligen Einzelfalls richtet. Der BFH verlangt demnach eine Prüfung der Gesamtumstände. Er überträgt die Grundsätze für den Gesellschafter-Geschäftsführer unter bestimmten Voraussetzungen auch auf den leitenden Angestellten. Sofern die Vergütung nicht mehr dem entspricht, was ein ordentlicher Geschäftsleiter einer GmbH mit einem Fremdgeschäftsführer vereinbaren würde, indiziert dies eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis auch bei einem Gesellschafter in leitender Position.

Der BFH konnte nicht abschließend entscheiden, da ihm hierfür die notwendigen Informationen fehlten. Er gab dem Finanzgericht jedoch folgende Prüfungsfolge mit auf den Weg:

1. In einem ersten Schritt muss geprüft werden, ob die Dienstzeitregelung überhaupt die Möglichkeit zusätzlicher Zuschläge vorsieht. Hierbei müssen die Arbeitsverträge sowie eine etwaig vorhandene betriebliche Arbeitszeitordnung herangezogen werden. Sofern hiernach kein klarer Anspruch bestand, sind die Zuschläge bereits aus diesem Grund als vGA zu qualifizieren.
2. Kommen Zuschläge dem Grunde nach in Betracht, muss in einem nächsten Schritt geprüft werden, ob ggf. aufgrund der herausgehobenen Position und der finanziellen Gesamtausstattung eine vGA vorliegt. Dabei muss wie beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer untersucht werden, ob ggf. im Rahmen eines internen Betriebsvergleichs eine vGA ausscheidet.
3. Selbst wenn auch nach dieser Prüfung eine vGA ausscheidet, ist der Betreffende noch nicht auf der sicheren Seite. Das Finanzgericht verlangt weiterhin eine Prüfung, ob ggf. eine gleichgerichtete Interessenslage mehrerer Gesellschafter besteht. Liegt eine derartige Gruppenbeherrschung vor, gelten die strengen Maßstäbe für beherrschende Gesellschafter von Kapitalgesellschaften. Es bedarf also einer im Voraus vereinbarten, klaren und eindeutig zivilrechtlich wirksamen sowie tatsächlich durchgeführten Vereinbarung.
4. Schließlich könnte auch eine vGA an den Ehemann bestehen. Dieser war im Streitzeitraum beherrschender Gesellschafter. Es könnte somit eine ihm zuzurechnende vGA durch Vorteilsgewährung an die Ehefrau vorliegen. Die Ehefrau ist eine dem beherrschenden Gesellschafter nahe stehende Person. Der BFH geht jedoch in seiner bisherigen Rechtsprechung davon aus, dass in derartigen Fällen die vGA vorrangig erfolgt aufgrund der eigenen Gesellschafterstellung an den Minderheitsgesellschafter.

Das Urteil stellt hohe Hürden an die Gewährung steuerfreier Zuschläge von angestellten Gesellschaftern. Mit der, dem Finanzgericht auferlegten Prüfungsfolge, hat der BFH alle erdenklichen Ansätze für die Annahme einer vGA vorgegeben. Für die Beratungspraxis besteht nunmehr aufgrund der in jüngster Zeit ergangenen Urteile des BFH eine gewisse Rechtssicherheit in Bezug auf den Umgang mit steuerfreien Zuschlägen. Grundvoraussetzung an die Anerkennung ist ein bestehender interner Fremdvergleich. Weiterhin muss das arbeitsvertragliche Umfeld eine klare Regelung in Bezug auf die Zuschläge enthalten. Schließlich sind bei Familiengesellschaften die strengen Grundsätze beherrschender Gesellschaftergruppen zu beachten. Zuletzt sind die Gesamtumstände darauf zu prüfen, ob nicht eine vGA an eine, dem beherrschenden Gesellschafter nahe stehende Person vorliegt.

Die Aktiengesellschaft hat längst auch den Mittelstand erreicht. Nach dem Monatsbericht der Deutschen Bundesbank vom August 2006 ist die Anzahl der AGs gegenüber 2005 zwar wieder leicht rückläufig. Gleichwohl gibt es derzeit mit ca. 15.500 Gesellschaften etwa um die Hälfte mehr Aktiengesellschaften als noch im Jahr 2000. Gerade bei mittelständischen inhabergeführten Familien-AGs stellt sich immer wieder die Frage der Relevanz von verdeckten Gewinnausschüttungen bei Vorstands-Aktionären. Der Beitrag beschäftigt sich mit der Frage, inwieweit die für die GmbH von der Rechtsprechung aufgestellten Grundsätze für verdeckte Gewinnausschüttungen auch auf die AG Anwendung finden. Wir geben Ihnen im Folgenden eine Zusammenfassung des lesenswerten Beitrags, der für die Gestaltungspraxis sehr nützlich ist.
Zunächst analysieren die Autoren die strukturellen Unterschiede beider Rechtsformen, um hieraus Konsequenzen für die steuerliche Beurteilung verdeckter Gewinnausschüttungen abzuleiten.
Folgende Aussagen lassen sich zusammenfassen:

1. Die kleine AG ist nach der Reform des Aktiengesetzes aus dem Jahre 1994 überwiegend bei Familiengesellschaften mit geringer Aktionärsstruktur anzutreffen. Häufig werden hier Aktionäre zu Vorständen bestellt, womit gerade im Bereich der Vorstandsvergütungen auch verdeckte Gewinnausschüttungen vorkommen können.
2. Das Aktienrecht gibt eine zweigliedrige Organisationsstruktur von Vorstand und Aufsichtsrat vor. Vorstände werden vom Aufsichtsrat bestellt und unterliegen deren Weisungen. Der Aufsichtsrat hat ferner gemäß § 87 Abs.1 AktG für die Angemessenheit der Vorstandsbezüge zu sorgen. Der Aufsichtsrat wiederum wird von der Hauptversammlung gewählt und kann sich bei pflichtwidrigem Handeln schadensersatzpflichtig machen. Diese grundsätzlichen Unterschiede zur GmbH erwecken zunächst den Eindruck, dass gerade durch das Kontrollorgan des Aufsichtsrats eine Gewähr für die Angemessenheit von Vorstandsbezügen besteht.
3. Die bisherige BFH-Rechtsprechung zu diesem Thema beschränkt sich auf gerade einmal vier Urteile. Die Urteile behandelten alle Vergütungsansprüche von beherrschenden Aktionären, die gleichzeitig Vorstand der AG gewesen waren. In drei Entscheidungen ging es um Verstöße gegen das Rückwirkungsverbot. Der BFH stellte zunächst fest, dass bei der AG, anders als bei der GmbH, eine vGA nicht ohne weiteres auf das Nachzahlungsverbot gestützt werden kann. Dennoch könne eine vGA vorliegen, sofern die Umstände des Einzelfalls eine nicht gerechtfertigte Bevorteilung des Vorstands ergibt.Dabei misst der BFH der Zusammensetzung des Aufsichtrats besondere Bedeutung zu. Handelt es sich um einen neutral besetzten Aufsichtsrat, spricht dies regelmäßig für einen angemessenen Interessensausgleich zwischen der Gesellschaft und dem Vorstand. Ist der Aufsichtsrat hingegen überwiegend von Angehörigen oder befreundeten Personen besetzt, ist eine Einflussnahme nicht auszuschließen. Bei derartigen Konstellationen gelten dieselben Grundsätze wie bei der GmbH. Gleiches gilt beim Alleinaktionär einer AG. Hier sind nach einem Urteil des BFH vom 30. Juli 1975 stets die zur GmbH entwickelten Grundsätze zu beachten.
4. Die Autoren stimmen der Beurteilung der Richter im Grundsatz zu. Verdeckte Gewinnausschüttungen sind trotz der mehrgliedrigen Struktur von Vorstand und Aufsichtsrat bei der AG denkbar. Jedoch bedarf dies immer einer vorherigen Einzelfallprüfung, bei der die Neutralität des Aufsichtsrats hinterfragt werden muss.
5. Sofern die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung in dieser ersten Prüfungsstufe nicht gänzlich ausgeschlossen werden kann, muss in der Folge die Angemessenheit der Vergütung und der Fremdvergleich geprüft werden. Besteht ein mehrköpfiger Vorstand, kommt zunächst ein interner Fremdvergleich in Betracht. Dies gilt jedenfalls dann, wenn die übrigen Mitglieder des Vorstands nicht zum Angehörigen- oder Freundeskreis zählen oder aus Minderheitsaktionären besetzt sind. Bei einem einköpfigen Vorstand kommt nur der externe Fremdvergleich in Betracht.
6. Die Finanzverwaltung behilft sich bei der Überprüfung der Angemessenheit einer Verfügung der OFD Karlsruhe vom 17. April 2001 (DStR 2001, Seite 792) zur Angemessenheit der Gesamtbezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers. Der Titel der Verfügung erweckt zwar den Eindruck, dass die Verfügung nur für GmbHs Anwendung findet. In der Verfügung ist jedoch auch allgemein von Kapitalgesellschaften und Vorstandstätigkeit die Rede. Dies deutet darauf hin, dass sie auch für AGs Anwendung findet. Trotz der jüngsten Kritik an der Anwendung der Verfügung durch einzelne Finanzgerichte (z.B. FG München vom 01.02.2005, FG Baden Württemberg vom 27. April 2006, DStRE 2006, Seite 1279), orientiert sich die Verwaltung nach wie vor an ihr.
7. Die Autoren geben einen hilfreichen Orientierungsmaßstab für die Prüfung der Angemessenheit von Vorstandsbezügen. Sie kategorisieren die AGs in Größenklassen von klein, mittel und groß auf der Grundlage der Größenkriterien des § 267 HGB. Anschließend geben sie eine Bandbreite von Schwellenwerten für die jeweilige Kategorie vor. Sofern hiernach im Einzelfall die Vergütung den Angemessenheitsrahmen überschreitet, können in einem dritten Schritt besondere Gründe die Höhe der Vergütung rechtfertigen.

Die Autoren machen deutlich, dass bei einer AG verdeckte Gewinnausschüttungen nicht nach den gleichen Grundsätzen wie bei der GmbH beurteilt werden können. Dieses Ergebnis wird auch von der bisher hierzu ergangenen Rechtsprechung des BFH bestätigt. Vielmehr bedarf es einer differenzierten Einzelfallprüfung, bei der in einem ersten Schritt die Zusammensetzung des Aufsichtsrats und des Vorstands eine besondere Rolle spielt. Undifferenzierte Feststellungen der Betriebsprüfungen sollten daher nicht hingenommen werden. Der Beitrag gibt eine gute Argumentationshilfe bei der Abwehrberatung verdeckter Gewinnausschüttungen bei AGs.

§ 7g EStG kennt bekanntlich neben der regulären Ansparrücklage auch die erweiterte Existenzgründerrücklage. Geregelt ist dies in Absatz 7 der Vorschrift. Bei Existenzgründern verlängert sich der Investitionszeitraum von 2 auf 5 Jahre. Ferner darf die Summe der gebildeten Rücklagen statt 154.000 EUR wie im Regelfall bis zu 307.000 EUR betragen. Schließlich kommt es bei einer späteren Auflösung der Rücklage ohne entsprechende Investition nicht zur Festsetzung eines Gewinnzuschlages. Fraglich ist, unter welchen Voraussetzungen eine Personengesellschaft in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG die erweiterte Existenzgründerrücklage bilden kann. Hierzu vertritt die OFD die Auffassung, dass dies nur dann möglich sei, wenn:

1. Nur natürliche Personen als Mitunternehmer an der Gesellschaft beteiligt sind und
2. diese Personen auch nicht innerhalb der letzten 5 Jahre an einer Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 10 % beteiligt waren.
3. Schließlich darf dieser Personenkreis auch keine gewerblichen Gewinneinkünfte in der Vergangenheit bezogen haben.

Als Konsequenz dieser Verfügung sind alle GmbH & Co. KGs von der Bildung einer Existenzgründerrücklage ausgeschlossen. Dies gilt auch für die GmbH & atypisch stille Gesellschaft. Dabei macht die Verwaltung keinen Unterschied, ob die Komplementär-GmbH vermögensmäßig an der KG beteiligt ist oder nicht. Dies soll auch dann gelten, wenn alle Kommanditisten die Existenzgründervoraussetzungen in eigener Person erfüllen. Offensichtlich wurde in der Vergangenheit die erweiterte Rücklage von der Rechtsform in Anspruch genommen. Die Finanzverwaltung ordnet in ihrer Verfügung an, alle unzulässig gebildeten Rücklagen im Rahmen einer Bilanzberichtigung in der ersten noch offenen Schlussbilanz erfolgswirksam richtig zu stellen. Ferner sei für jedes Jahr der Bildung ein Gewinnzuschlag nach § 7g Abs. 5 EStG hinzuzurechnen. Dies gilt auch für die Jahre, die bereits bestandskräftig geworden sind. Die Verwaltungsmeinung ist nur schwer mit der Intention des Gesetzgebers zu vereinbaren. Sie zeigt einmal mehr eine eng am Gesetzeswortlaut ausgerichtete pro fiskalische Auslegung der Vorschrift. Da noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung zu dieser Frage vorliegt, muss sich die Beratungspraxis gleichwohl auf eine restriktive Auslegung einstellen. Rückendeckung bekommt die Verwaltungsauffassung durch das Urteil des BFH vom 02. August 2006, über das wir bereits an anderer Stelle in dieser Ausgabe berichtet haben. Bei einer natürlichen Person hat der BFH die Existenzgründereigenschaft verneint, da diese an einer gewerblichen Publikums-KG eine Minibeteiligung gehalten hat. Ob die Versagung der Existenzgründereigenschaft auch bei der typischen GmbH & Co. KG gilt, erscheint zumindest fraglich. Ohne das Innehaben einer vermögensmäßigen Beteiligung könnte durchaus eine andere Sichtweise angebracht sein. Wegen der drohenden Gewinnzuschläge empfehlen wir in einschlägigen Fällen eine vorsorgliche Auflösung mit dem Mandanten zu erörtern.

Der Fall, den das Finanzgericht Düsseldorf entscheiden musste, war nicht ohne Tragik. Ein Gaststättenbetreiber hatte seine Lizenz verloren. Da dies die einzige Existenzgrundlage war, betrieb seither die Ehefrau die Gaststätte. Der eigentliche Betreiber der Gaststätte blieb jedoch unverändert der Ehemann. Die Ehefrau trat lediglich nach außen in Erscheinung, indem sie die Gewerbeanmeldung vornahm und in den Pachtvertrag mit den Verpächtern eintrat. Ansonsten blieb alles beim Alten. Der Ehemann tätigte das Tagesgeschäft, während die Ehefrau mit ihrer Unterschrift auf den Steuererklärungen und diversen Rechtsbehelfen im Außenverhältnis als Unternehmerin auftrat. Den Sachverhaltsschilderungen zur Folge ließen sich die Eheleute scheiden und der Ehemann nahm sich später das Leben. Die Eheleute kamen offensichtlich ihren steuerlichen Erklärungspflichten nicht ausreichend nach, so dass das Finanzamt gegenüber der Ehefrau Schätzungsbescheide erließ, gegen die sie Einspruch eingelegt hatte. Im Folgenden wehrte sie sich gegen die Festsetzungen. Sie machte geltend, niemals als Unternehmerin tätig gewesen zu sein, da sie die Gaststättenanmeldung nur auf Wunsch ihres Ehemanns sowie zur Sicherung des Familieneinkommens getätigt hatte. Sie selbst sei als Verkäuferin auch niemals in der Gaststätte aktiv tätig gewesen.

Das Finanzgericht sah in der Konstellation das Vorliegen einer gewerblichen Mitunternehmerschaft begründet. Die Ehegatten hatten sich durch konkludentes Handeln zu einer GbR zusammengeschlossen. Die Festsetzungen hätten daher gemäß § 180 i.V. mit § 179 Abs. 2 AO einheitlich und gesondert festgestellt werden müssen. Die Ehefrau erfüllte die Voraussetzungen einer Mitunternehmerin. Sie sicherte mit ihrer Gewerbeanmeldung den äußeren Rahmen des Gewerbebetriebs. Außerdem hat sie den Pachtvertrag abgeschlossen, der die wesentliche Vertragsgrundlage des Gaststättenbetriebes darstellt. Sie hatte daher jederzeit die Möglichkeit durch eine Gewerbeabmeldung die Unternehmensbeendigung herbeizuführen. Damit hatte sie zweifellos Mitunternehmerinitiative entfaltet. Sie trug darüber hinaus auch Mitunternehmerrisiko. Durch den Beitritt zum Pachtvertrag ergab sich aus der hieraus resultierenden Haftung ein Risiko, zumindest in Höhe der monatlichen Pachtzahlung. Die Unternehmereigenschaft des Ehemanns ergab sich aus dem Sachvortrag der Ehefrau. Er hatte das komplette Tagesgeschäft in der Hand und übte damit ausreichend Mitunternehmerinitiative aus. Auch war er an den Erträgen der Gaststätte beteiligt, womit auch das Kriterium des Mitunternehmerrisikos durch ihn erfüllt wurde.

Mit dem vorliegenden Urteil hatte das Finanzgericht ein salomonisches Urteil gefällt. Durch die Annahme einer Mitunternehmerschaft in der Rechtsform einer GbR waren die Einkünfte der Ehefrau nach der Scheidung nur zur Hälfte zuzurechnen. Die Entscheidung ist jedoch noch nicht endgültig. Die Revision wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung im Hinblick auf das BFH-Urteil vom 01. Juli 2003 (VIII R 61/02, BFH NV 2004, 27) zugelassen. Darin ging es ebenfalls um die Frage, ob eine konkludent errichtete GbR zwischen Ehegatten vorlag, oder ob die Ehefrau nur als sog. Strohfrau für ihren Ehemann tätig geworden war. Bei der Ausübung von unternehmerischen Engagements bei Ehegatten trifft man häufig auf Gestaltungen, bei der der eigentliche Unternehmerehegatte nicht selbst im Außenverhältnis das Unternehmen betreibt. Dies geschieht aus den unterschiedlichsten Gründen. Der Ehepartner hat meist selbst überhaupt nichts mit dem Betrieb zu tun und gibt lediglich seinen Namen hierfür her. Ob alleine das Auftreten im Außenverhältnis genügt, um hieraus eine Mitunternehmerinitiative abzuleiten, erscheint fraglich. Die Beteiligten müssen daher in vergleichbaren Fällen auf die Risiken einer verdeckten Mitunternehmerschaft hingewiesen werden. In Zweifelsfällen empfehlen wir die rechtzeitige Abstimmung mit der Finanzverwaltung, solange die umstrittenen Voraussetzungen vom BFH nicht abschließend aufgezeigt wurden.

Die Abgrenzung von steuerlich relevanten Versorgungsleistungen und steuerlich unbeachtlichen Unterhaltsleistungen spielt im Rahmen einer Nachfolgeplanung eine besondere Rolle. Steuerlich relevante Versorgungsleistungen werden nur dann angenommen, wenn die Leistungen anlässlich der Übertragung von existenzsichernden und ertragbringenden Vermögenswerten vereinbart wurden. Entgegen der Auffassung des BMF aus seinem sog. 2. Rentenerlass vom 16. September 2004 hat der BFH die Vereinbarung von Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung von Geld- und Wertpapiervermögen unter bestimmten Voraussetzungen akzeptiert. Im Streitfall übergab der Schenker die Vermögenswerte an den Beschenkten. Dieser verpflichtete sich vereinbarungsgemäß die Vermögenswerte zur Tilgung eigener Schulden zu verwenden. Die Schulden standen im Zusammenhang mit einem zuvor fremd finanzierten und selbstgenutzten Einfamilienhaus des Beschenkten. Der BFH bestätigte die steuerliche Abzugsfähigkeit der dauernden Last als Sonderausgabe. Da die Vermögenswerte zur Tilgung von Schulden verwendet wurden mit denen der Beschenkte ertragbringendes Vermögen erwarb, wurde der Abzug bejaht.

Es hat einige Zeit gedauert bis der BMF auf die Entscheidung reagiert hat. Mit dem nunmehr vorliegenden Nichtanwendungserlass will der BMF das Urteil nicht über den entschiedenen Fall hinaus anwenden. Der BMF begründet seine Auffassung u. A. damit, dass andernfalls für einige Betroffene das Verbot des Abzugs privat veranlasster Schuldzinsen umgangen werden kann. Die Übergabe von Geldvermögen gegen Vereinbarung regelmäßiger Versorgungsleistungen stellt nach Auffassung des BMF eine Form des Unterhaltskaufs dar. Es handelt sich um eine ertragsteuerlich unbeachtliche Vermögensumschichtung des Übergebers.

Der BMF bleibt bei seiner bisherigen Beurteilung aus dem letzten Rentenerlass. Die Übergabe selbst genutzten Wohneigentums gegen Versorgungsleistungen wird zwar unter bestimmten Voraussetzungen steuerlich anerkannt. Voraussetzung hierfür ist jedoch, dass die ersparte Nettomiete des Beschenkten nicht niedriger ist als die zugesagten Versorgungsleistungen. Nicht zu den Erträgen des übergebenen Vermögens gehören jedoch ersparte Aufwendungen, wie z.B. Schuldzinsen. Der BMF hält insoweit an seiner bisherigen Auffassung in TZ 21 des Rentenerlasses vom 16. September 2004 fest.

Die vorweggenommene Erbfolge beginnt häufig schon in der Kinderstube. Beim Vermögenstransfer von Kapitalvermögen der Elterngeneration auf die Kinder geht es aus steuerlicher Sicht jedoch vornehmlich um einkommensteuerliche Spareffekte. Die Schenkungsteuer spielt hierbei eher eine untergeordnete Rolle. Mit der Absenkung des Sparerfreibetrags auf 750 EUR bzw. 1.500 EUR bei Ehegatten rutschen viele Eltern mit ihren Kapitalerträgen in die Steuerpflicht. Unter Berücksichtigung des unveränderten Werbungskosten-Pauschbetrages können deshalb ab 2007 nur noch höchstens 801 EUR bzw. 1.602 EUR steuerfrei vereinnahmt werden. Damit werden die bislang steuerfrei erhaltenen Erträge mit dem hohen Grenzsteuersatz der Eltern besteuert, soweit die Kapitaleinkünfte die Freibeträge übersteigen. Dies führt derzeit zu einem vermehrten Kapitaltransfer der Eltern auf ihre Kinder.

Die OFD-Verfügung zeigt auf, welche Voraussetzungen erfüllt sein müssen, damit ein wirksamer Vermögenstransfer auf die Kinder auch für steuerliche Zwecke gelingt.
Hierbei verweist die Verfügung auf ein Urteil des BFH vom 24. April 1990 (BStBL 1990 II 539). Im Zusammenhang mit der Übertragung eines Sparguthabens auf ein minderjähriges Kind verlangt der BFH, dass die Guthabenforderung endgültig in das Vermögen des Minderjährigen übergegangen sein muss.
Hiernach genügt es nicht, wenn die Kinder zivilrechtlich Inhaber des auf ihren Namen angelegten Geldvermögens geworden sind. Vielmehr muss der endgültige Übergang in das Vermögen des Kindes feststehen. Die Eltern müssen gegenüber der Bank erkennbar zum Ausdruck bringen, dass sie den Willen hatten, die Guthabenforderung den Kindern sofort zuzuwenden. Hierbei ist eine ausdrückliche Regelung zur ausnahmslosen Begünstigung und Gläubigerstellung des Kindes erforderlich.

Ein endgültiger Vermögensübergang setzt ferner voraus, dass auch anschließend alle Folgerungen gezogen werden, die sich aus einer endgültigen Vermögensübertragung ergeben. Die Eltern dürfen im Nachgang zur Übertragung das Vermögen nicht wie eigenes Vermögen verwalten. Vielmehr muss das Geldvermögen wie fremdes Vermögen behandelt werden. Die Verwaltung muss sich also an den familienrechtlichen Bestimmungen der elterlichen Vermögenssorge der §§ 1626 ff. BGB orientieren.

Der Hinweis der OFD auf die vom BFH geforderten Voraussetzungen eines wirksamen Kapitaltransfers auf minderjährige Kinder kommt gerade zur rechten Zeit. Häufig erfolgt lediglich die Einrichtung eines Kontos auf den Namen des Kindes. In den folgenden Jahren wird das Kapital jedoch nicht selten wie eigenes Vermögen der Eltern verwaltet. Dadurch bleibt es bei der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Übergebers. Die Folge ist, dass die Erträge steuerlich weiterhin den Eltern zugerechnet werden. Der BFH gibt in seinem Urteil zur Klarstellung der Vermögensverhältnisse folgenden Hinweis: Zur Vermeidung von Auslegungsschwierigkeiten sollte bei Errichtung des Kontos klargestellt werden, dass eine Verfügungsberechtigung der Eltern nur auf dem elterlichen Sorgerecht entsprechend der §§ 1626 ff. BGB besteht. Damit ist für die Bank eindeutig erkennbar, wessen Vermögen verwaltet wird. Noch ein abschließender Hinweis auf die ab 2009 geltende Abgeltungssteuer von 25%. Auf den ersten Blick verliert die Gestaltung von Kapitaltransfer auf Kinder ohne Einkommen ab 2009 an Bedeutung. Mit der Abgeltungssteuer werden unabhängig von der Höhe der übrigen Einkünfte sämtliche Kapitalerträge mit 25% definitiv besteuert. Unterliegen die Bezieher von abzugspflichtigen Kapitalerträgen jedoch einer niedrigeren Besteuerung, können sie sich wie bisher zur Einkommensteuer veranlagen lassen. Damit bleibt es bei der Steuerfreiheit, sofern der Vermögenstransfer wie vorstehend beschrieben wirksam vollzogen wurde. Auf eine ausdrückliche Fremdverwaltung des Vermögens muss in der Folge geachtet werden. Der einkommensteuerliche Spareffekt aus dem Vermögenstransfer reduziert sich ab 2009 auf 25% Abgeltungssteuer. Eine darüber hinaus gehende Progressionsentlastung bei den Eltern findet nicht mehr statt. Jedoch dürften die 25% auch weiterhin Grund genug sein, um einen Vermögenstransfer im Rahmen des Grundfreibetrages von derzeit rund 8.501 EUR zu rechtfertigen. Bis dahin bleiben die Erträge bei den Kindern derzeit steuerfrei. Im April-Report der Zeitschrift KÖSDI (04/2007, 15501) weist der Autor zutreffend darauf hin, dass insgesamt schlüssige Konzepte bei derartigen Vermögensübertragungen entwickelt werden müssen. Das Vorhandensein eigener Einkünfte der Kinder kann sich beispielsweise auf das Kindergeld bzw. den Kinderfreibetrag nachteilig auswirken sowie auf die Mitversicherung bei der elterlichen Krankenversicherung.

Die Zuwendung eines Vermögensvorteils an nahe Angehörige des Gesellschafters ist Gegenstand der nachfolgenden Urteilsbesprechung. Es geht um den Fall einer Architekten-GmbH mit nur einem Gesellschafter. Geschäftsführer war der Vater des Gesellschafters. Dieser führte als Architekt alleine die Geschäfte der Gesellschaft und entnahm der GmbH nach freiem Ermessen Liquidität für außerbetriebliche Zwecke. Diese Entnahmen summierten sich im Laufe der Jahre auf über 100.000 DM. Die Beträge wurden als Forderungen gegenüber dem Geschäftsführer ausgewiesen. Im Rahmen einer Fahndungsprüfung hatte sich der Vater des Gesellschafters mit der Behandlung als vGA einverstanden erklärt. Daraufhin ergingen Steuerbescheide gegen den Sohn als Alleingesellschafter, dem die Zahlungen als verdeckte Gewinnausschüttung steuerlich zugerechnet wurden. Dagegen richtete sich die Klage des Gesellschafters. Das Finanzgericht bestätigte die Behandlung als vGA mit folgenden Gründen:

1. Die GmbH hat dem Vater des Alleingesellschafters einen Vermögensvorteil zugewendet, der außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung steht. Damit wurden einer dem Kläger nahestehenden Person Vermögensvorteile zugewandt. Die Zuwendung hätte ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter einem Nichtgesellschafter nicht gewährt.
2. Der Alleingesellschafter kam seinen gesellschaftsrechtlichen Kontrollrechten und -pflichten nicht ausreichend nach. Obwohl sich diese Darlehensforderungen aus den Unterlagen des Jahresabschlusses ergaben, erfolgte keine Prüfung und Beanstandung gegenüber dem Vater. Damit muss sich der Alleingesellschafter die Handlungen seines Vaters für steuerliche Zwecke zurechnen lassen. Im Ergebnis handelt es sich daher um eine Zuwendung an eine nahe stehende Person des Alleingesellschafters.
3. Die Zuwendungen sind auch nicht beim Vater, sondern beim Sohn als Kapitalertrag gem. § 20 Abs. 1 EStG zu berücksichtigen. Die Annahme einer vGA an eine dem Gesellschafter nahe stehenden Person setzt nach der Rechtsprechung des BFH keinen gleichzeitigen Vermögensvorteil beim Gesellschafter voraus.

Das Urteil erweckte den Eindruck, dass hier gewissermaßen eine Bestrafung für das ungebührliche Entnahmeverhalten des Geschäftsführers beabsichtigt war. Die Kläger sind daher zu Recht in Revision gegangen. Dem Urteil fehlen Hinweise darauf, ob die Verrechnungskonten zivilrechtlich als Darlehensverhältnisse anzuerkennen waren. Auch stellt sich die Frage, ob die GmbH Rückzahlungsansprüche gegen den Geschäftsführer geltend gemacht hat, die ggf. auch auf dem Klageweg eingefordert wurden. Aus den Schilderungen zum Sachverhalt konnten derartige Hinweise jedoch nicht entnommen werden. Für die Beratungspraxis kann daher nur empfohlen werden, mit den Gesellschaftern bzw. dessen nahe stehenden Personen wirksame Darlehensverhältnisse abzuschließen. Ferner muss darauf geachtet werden, dass die Darlehensentnahmen aus frei verfügbarer Liquidität erfolgen und mit einer drittüblichen Verzinsung ausgestaltet sind. Nur dann hätte ein gewissenhafter Geschäftsleiter der Darlehensvergabe zugestimmt.

Ein weiterer steuerlicher Aspekt wurde im Urteil nicht angesprochen. Mit der Zurechnung einer verdeckten Gewinnausschüttung beim Sohn und Weiterleitung an den Vater stellt sich die Frage einer steuerpflichtigen Schenkung an den Vater. Bislang ist der Fokus der steuerlichen Betriebsprüfer noch vorrangig auf der ertragsteuerlichen Seite. Sollte die verdeckte Gewinnausschüttung gleichzeitig eine bewusste, d.h. gewollte Vermögenszuwendung an den Vater darstellen, ist zusätzlich auch eine schenkungsteuerliche Relevanz gegeben. Zu diesem Fragenkomplex verweisen wir auf den Beitrag von Zimmermann in der Zeitschrift, Der Betrieb 2005, Seite 1650.

BFH konkretisiert die Voraussetzungen für die Anwendung des inländischen Vorsteuervergütungsverfahrens
Ausländische Unternehmen können unter bestimmten Voraussetzungen für im Inland verausgabte Vorsteuerbeträge die Vorsteuervergütung beantragen. Der Antrag muss zentral beim Bundesamt für Finanzen gestellt werden. Ein erfolgreicher Antrag erfordert die Einhaltung der im UStG und in § 61 der UStDV genannten Voraussetzungen. Hiernach sind bestimmte Form-, Beleg- und Ausschlussfristen zwingend zu beachten.

Im ersten Urteil des BFH geht es um die Vorlage einer amtlichen Bescheinigung für den Nachweis der Unternehmereigenschaft. Der Antragsteller, eine Schweizer AG beantragte die Vorsteuervergütung für Vorsteuerbeträge aus dem Jahre 1997. Die AG legte dem Bundesamt für Finanzen neben Kopien der Rechnungen zwei Bescheinigungen vor. Einmal eine Bescheinigung der eidgenössischen Steuerverwaltung, wonach die AG seit dem 01. Mai 1998 in das Verzeichnis für Steuerpflichtige eingetragen wurde und damit Steuerpflichtige im Sinne der Mehrwertsteuerverordnung geworden sei. Die zweite Bescheinigung stammte vom Finanzdepartement des Kantons Basel-Stadt vom 18. Januar 1997. Hiernach bescheinigte die Kantonsverwaltung, dass die AG eine nach schweizerischem Recht im Handelsregister eingetragene Gesellschaft sei und unter der Steuernummer xy im Steuerregister des Kantons Basel Stadt eingetragen war.

Der Vergütungsantrag hatte keinen Erfolg. Der BFH bestätigte, dass die vorliegenden Bescheinigungen nicht den Erfordernissen einer amtlichen Unternehmerbescheinigung genügten. Die Bescheinigung muss einerseits den Zeitraum mit abdecken, für den der Antrag gestellt wurde. Ferner muss der Antrag die Aussage enthalten, dass der Antragsteller Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes ist. Die AG konnte mit ihren vorgetragenen Nachweisen diese Erfordernisse jedoch nicht ausreichend erfüllen. Die Bescheinigung der eidgenössischen Steuerverwaltung deckte den Zeitraum der Antragstellung nicht mit ab. Der zweiten Bescheinigung der kantonalen Steuerverwaltung fehlte die Aussage, dass die AG Unternehmerin im Sinne des Umsatzsteuergesetzes ist. Die Bescheinigung betraf nur die direkten Steuern. Aber selbst wenn die Bescheinigungen den Voraussetzungen genügt hätten, müsste der Vergütungsantrag versagt werden, wie das zweite Urteil desselben Senats zeigt. Die AG hatte nur Kopien der Rechnungen dem Antrag beigefügt. Der BFH hatte die fehlenden Originalbelege in dem Anschlussurteil als Grund für die Versagung des Vergütungsantrages bestätigt. Der Leitsatz des BFH-Urteils lässt insoweit keine Zweifel oder Auslegungsfragen offen:

Der BFH fordert außerdem, dass die Belege innerhalb der sechsmonatigen Ausschlussfrist mit eingereicht werden. Es genügt also nicht, dass der Antrag fristgemäß, die Belege aber erst nachträglich eingereicht werden. Aus der Auslegung des § 18 Abs. 9 Sätze 3 bis 5 UStG folgt, dass der Antragsteller die Belege im Original bereits mit dem Vergütungsantrag einreichen muss. Die Pflicht zur Einreichung der Belege im Original, ergibt sich für Unternehmen im EU-Raum aus den Vorschriften der 8. EU-Richtlinie vom 06. Dezember 1979. Aus dieser Richtlinie folgt zudem, dass die Vorlage der Originaldokumente auch für Unternehmen gilt, die in Drittstaaten ansässig sind.

Die beiden Urteile bestätigen die bekanntlich sehr enge Auslegung des Bundesamts für Finanzen bei der Bearbeitung von Vorsteuervergütungsanträgen von ausländischen Unternehmen. Anträge sollten daher mit der notwendigen Sorgfalt und vor allem rechtzeitig vorbereitet werden. Dem erstmaligen Antrag folgt zunächst ein umfassender Fragebogen des Bundesamts für Finanzen zum steuerlichen Status des Antragstellers. Hierdurch sollen in einem ersten Schritt rechtsmissbräuchliche Basisgesellschaften identifiziert und vom Vergütungsverfahren ausgeschlossen werden. Der Antrag sollte vor dem Hintergrund der umfangreichen Dokumentations- und Nachweispflichten nur bei größeren Beträgen in Erwägung gezogen werden. Häufig führt der Verwaltungsaufwand aus dem umfangreichen Schriftverkehr mit dem Bundesamt und den betreffenden ausländischen Behörden zu einem erheblichen Kostenfaktor. Gemessen am Volumen der Vorsteuervergütung verzichten daher viele Unternehmen auf die Beantragung.
Sollten Sie gleichwohl Fälle in Bearbeitung haben, ist die Antragsfrist zum 30. Juni 2007 für das Kalenderjahr 2006 zu beachten. Da es sich um eine Ausschlussfrist handelt, sind bis dahin alle Originalbelege sowie die erforderliche Unternehmerbescheinigung vorzubereiten. Diese ist im Original dem Antrag beizufügen. Der Geltungszeitraum ist zudem nur auf ein Jahr begrenzt.

Zur Anwendung der neuen Vorschrift des § 89 Abs. 3 bis 5 AO hat der BMF sein Schreiben vom 08. Dezember 2006 bereits überarbeitet und durch das aktuelle Schreiben ersetzt. Wir möchten Ihnen die wesentlichen Grundsätze in Kürze wiedergeben.

1. Die Gebührenpflicht gilt für sämtliche Anträge, die ab dem 18. Dezember 2006 beim Finanzamt eingegangen sind.
2. Die Gebührenpflicht gilt nicht für Anträge auf verbindliche Zusagen aufgrund einer Außenprüfung gemäß den §§ 204 ff. AO. Sie gilt ferner nicht für Lohnsteueranrufungsauskünfte oder für allgemeine Anfragen, die nicht als verbindliche Auskünfte gestellt wurden.
3. Die Gebührenpflicht gilt auch dann, wenn keine Auskunft erteilt wird. § 89 AO ordnet eine Gebührenpflicht generell für die Bearbeitung des Antrags an. Wie dieser ausgeht, oder ob er gar zurückgenommen wird, spielt dabei keine Rolle.
4. Die Gebühr kann sich jedoch ermäßigen, wenn der Antrag vor Bekanntgabe der Entscheidung zurückgenommen wird. Sofern die Finanzbehörde noch nicht mit dessen Bearbeitung begonnen hat, kann die Gebühr auf 0 reduziert werden. Bei einer bereits begonnenen Bearbeitung des Antrags ist der bis zur Rücknahme angefallene Bearbeitungsaufwand angemessen zu berücksichtigen. Die Gebühr wird in diesen Fällen anteilig ermäßigt.
5. Die Höhe der Gebühr richtet sich nach dem Gegenstandswert, der sich vorrangig an der steuerlichen Auswirkung für den Steuerpflichtigen orientiert. Dabei wird zunächst der Steuerbetrag ermittelt, der sich bei einer Bestätigung der Rechtsauffassung des Antragsstellenden ergibt. Diesem Betrag wird die Steuer gegenübergestellt, die sich bei einer entgegengesetzten Rechtsauffassung des Finanzamts ergibt.
6. Der Gegenstandswert ist vom Antragsteller zu ermitteln. Den Angaben ist im Regelfall zu folgen. Eine eigenständige Ermittlung ist nur dann geboten, wenn der Antragsteller keine Angaben machen kann oder wenn die Angaben zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führen würden. Will das Finanzamt von den Vorgaben abweichen, muss dem Antragsteller rechtliches Gehör erteilt werden.
7. Eine Zeitgebühr ist zu berechnen, wenn der Gegenstandswert vom Antragsteller nicht beziffert wird und dieser auch nicht durch Schätzung bestimmbar ist. Dabei sind die Zeiten der bearbeitenden Stelle und ggf. der hinzugezogenen höheren Stelle zu berücksichtigen. Die Gebühr ist durch schriftlichen Bescheid festzusetzen und innerhalb eines Monats zu entrichten. Gebührenbescheide sind grundsätzlich einspruchsfähig gemäß der §§ 347 ff. AO. Sofern die Zahlung nicht gesichert erscheint, kann die Behörde die Auskunft bis zur Zahlung zurückstellen.

Verbindliche Auskünfte werden regelmäßig nur bei einem hohen steuerlichen Risiko eingeholt. Meist geht es um die Risiken einer drohenden Realisierung stiller Reserven oder vergleichbarer Sachverhalte. Da sich in Zukunft die Bewertungsvorschriften bei Umstrukturierungen und Nachfolgeregelungen am gemeinen Wert orientieren, ist der Gegenstandswert häufig anhand komplexer Verkehrswertberechnungen zu ermitteln. Dies führt häufig zu einem nicht zu vertretenen Zusatzaufwand für den Steuerpflichtigen. Hier wäre die vorrangige Anwendung einer Zeitgebühr sachgerecht. Dies gilt vor allem in den Fällen, deren Beantwortung nur einen begrenzten Zeitaufwand erfordert. Unklar bleibt auch, wann ein Gegenstandswert nicht mehr durch Schätzung ermittelt werden kann. Nur in diesen Fällen kommt die Zeitgebühr zur Anwendung. Hier sind Auseinandersetzungen mit der Finanzverwaltung über den Gebührenrahmen vorprogrammiert. Noch ein abschließender Hinweis an dieser Stelle auf eine Pressemitteilung des DSTV. Der deutsche Steuerberaterverband hat im Zusammenhang mit der Veröffentlichung des neuen BMF-Schreibens im Rahmen einer Pressemitteilung vom 20. März 2007 darauf hingewiesen, dass die Gebühren als steuerliche Nebenleistungen nicht abzugsfähig sind. Dies ergäbe sich mittelbar aus der Qualifizierung der Gebühren als steuerliche Nebenleistungen. Dieser Zustand sei nicht hinnehmbar, so der DSTV. Er fordert zu Recht vehement die Abschaffung der Gebühr, zumindest jedoch deren steuerliche Abzugsfähigkeit, soweit die Auskunft im Zusammenhang mit einer Einkunftsart steht.

Der Beitrag befasst sich mit den Fallstricken der Abtretung von Steuererstattungsansprüchen an Steuerberater. Gemäß § 46 Abs. 4 AO ist die geschäftsmäßige Abtretung von Steuererstattungsansprüchen unwirksam. Die Vorschrift hatte eigentlich zum Ziel, die geschäftsmäßige Abtretung an unseriöse Kreditgeber zu unterbinden, insbesondere im Bereich des Lohnsteuerjahresausgleichs. Wie so oft, geht die Vorschrift jedoch über ihr Ziel hinaus. Dies wird deutlich, wenn man sich die Rechtsprechung des BFH zur Abtretung von Erstattungsansprüchen an Steuerberater vor Augen führt. Der BFH legt die Frage der geschäftsmäßigen Abtretung danach aus, ob jemand Abtretungen selbständig und mit Wiederholungsabsicht ausübt. Grundsätzlich kann sich ein Steuerberater Steuererstattungsansprüche seines Mandanten zur Sicherung seiner Honoraransprüche abtreten lassen. Zulässig ist dies jedoch nur dann, wenn dies gelegentlich und in besonders begründeten Einzelfällen geschieht. Der BFH hat in seiner Entscheidung aus dem Jahre 1985 (BStBL II, 1986, 124) bereits die Abtretung von sechs Erstattungsansprüchen als nicht mehr unwesentliche Zahl qualifiziert. Die Abtretungen waren daher unwirksam. Dieses unbefriedigende Ergebnis wurde vom BFH bislang nicht in Frage gestellt. Im Jahr 1988 (BFH/NV 1989, 201) bestätigte der BFH in einer weiteren Entscheidung erneut die Anzahl von sechs Abtretungen als unwirksam. Dies ist für die Beratungspraxis äußerst unbefriedigend, zumal sich die Berater in vielen Fällen häufig ihre Honoraransprüche nur auf diesem Weg sichern können. Die Bundessteuerberaterkammer hat dies daher zum Anlass genommen, eine Eingabe an den Gesetzgeber zu richten. Ziel der Eingabe vom 07. Februar 2007 ist es, eine akzeptable Korrektur des strikten Abtretungsverbots für Freiberufler zu erreichen. Wir werden Sie über den Fortgang der Eingabe auf dem Laufenden halten.

Den Autoren ist in ihrer Analyse uneingeschränkt zuzustimmen. Die derzeitige Rechtslage ist für beide Parteien unbefriedigend. Der Gesetzgeber drängt auf die Abgabe von Erklärungen, welche die Steuerpflichtigen nicht ohne Hinzuziehung externer Hilfe fertigen können. Der Berater hingegen hat ein berechtigtes Interesse in begründeten Fällen seinen Honoraranspruch zu sichern. Andernfalls wird er nicht bereit sein, die Steuererklärungen zu fertigen. Die Abtretung der Erstattungsansprüche verhindert der Gesetzgeber, indem er in Fällen der wiederholten Abtretung deren Wirksamkeit versagt. Der Gesetzgeber verfolgt hierbei ein ureigenes Interesse. Bestehen aufrechnungsfähige Gegenansprüche des Finanzamts will sich der Fiskus vorrangig an den Erstattungsansprüchen schadlos halten. Solange diese Rechtslage besteht, muss dem Berufsstand bei der Sicherung seiner Honoraransprüche eine zurückhaltende Abtretungspraxis empfohlen werden. Durch die Einholung eines aktuellen Kontoauszugs der Finanzkasse sowie einer Auskunft über bestehende Rückstände kann sich der Berater darüber informieren, ob ggf. vorrangige Verrechnungen des Fiskus drohen und die Abtretung damit ins Leere geht. Als Ersatz einer Abtretung empfehlen die Autoren den Finanzämtern Zahlungsanweisungen zu erteilen. Die vom Mandanten angeordnete Zahlungsanweisung hindert den Fiskus jedoch nicht daran, sich vorrangig vor dem Zahlungsempfänger zu bedienen. Die Zahlungsanweisung hat nicht die Qualität einer Abtretung. Immerhin wird der hiernach verbleibende Betrag dem Berater gutgeschrieben, so die Autoren. Für die Anordnung der Zahlungsanweisung gegenüber dem Finanzamt empfehlen die Autoren auf die Rechtsgrundlage im Einführungserlass zu § 80 Nr. 2 Satz 3 AO ausdrücklich Bezug zu nehmen.